Κοινωνίες κατά ιδανικά μέρη - Κοινοπραξίες

Κοινωνία-Ορισμός

Σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 785 του Αστικού Κώδικα «Αν ένα δικαίωμα ανήκει σε περισσότερους από κοινού, εφόσον ο νόμος δεν ορίζει διαφορετικά, υπάρχει ανάμεσά τους κοινωνία κατα ιδανικά μέρη. Σε περίπτωση αμφιβολίας λογίζεται ότι τα μέρη είναι ίσα». Περαιτέρω (αρθ. 789 ΑΚ), «με απόφαση της πλειοψηφίας των κοινωνών μπορεί να καθοριστεί ο τρόπος της τακτικής διοίκησης και εκμετάλλευσης που αρμόζει στο κοινό αντικείμενο. Η πλειοψηφία υπολογίζεται με βάση το μέγεθος των μερίδων».

Κοινωνία-ως νομική προσωπικότητα

Η κοινωνία στερείται νομικής προσωπικότητας και συνεπώς δεν μπορεί να είναι υποκείμενο δικαιωμάτων και υποχρεώσεων. Υποκείμενα δικαιωμάτων και υποχρεώσεων μπορούν να είναι μόνο τα φυσικά ή νομικά πρόσωπα που αποτελούν τα μέλη της κοινωνίας.

Κοινωνία-όταν κατασκευάζει ακίνητα σε οικόπεδο των μελών της-Ασκηση επιχείρησης  

Η κοινωνία που κατασκευάζει ακίνητο σε οικόπεδο ή αγροτεμάχιο που ανήκει στα μέλη της, καθίσταται υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο και έχει η ίδια όλες τις σχετικές φορολογικές υποχρεώσεις, παρότι οι μεταβιβάσεις των ιδιοκτησιών συντελούνται από τα μέλη της κοινωνίας που είναι οι κύριοι αυτών. Συνεπώς οφείλει η κοινωνία να δηλώσει στη ΔΟΥ την ύπαρξή της (η οποία ούτως ή άλλως υφίσταται εκ του νόμου) και να λάβει ΑΦΜ, καθώς επίσης και να υποβάλλει τις σχετικές δηλώσεις μεταβολών, να τηρεί βιβλίο κοστολογίου, να υποβάλει έντυπα προϋπολογιστικού και απολογιστικού κόστους, ειδικές δηλώσεις μεταβίβασης ακινήτων, περιοδικές και εκκαθαριστικές δηλώσεις κ.λ.π. (άρθρα 36, 38 κ.λ.π.).

ΣΗΜΕΙΩΣΗ : Η διάταξη αυτή καταλαμβάνει μόνο την κοινωνία που κατασκευάζει ακίνητο με σκοπό την άσκηση επιχείρησης εκμεταλλευόμενη το κοινό οικόπεδο

Κοινωνία-όταν κατασκευάζει ακίνητα σε οικόπεδο των μελών της

Μη άσκηση επιχείρησης – ευκαιριακή πράξη

Στις περιπτώσεις που πρόκειται για κατασκευή ακινήτου από κοινωνία ως ευκαιριακή πράξη, αυτονόητο είναι ότι δεν υπάρχουν οι παραπάνω υποχρεώσεις, και οι παραδόσεις των ιδιοκτησιών δεν υπάγονται στο ΦΠΑ καθώς διενεργούνται από μη υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο, εκτός εάν από τους κοινωνούς είναι επιθυμητή η υπαγωγή στο ΦΠΑ σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπ. γ΄ της παραγ. 1 του άρθρου 3 του Κωδ. ΦΠΑ.

Ειδική δήλωση

Η συμπλήρωση της ειδικής δήλωσης, στις ανωτέρω περιπτώσεις, γίνεται με την αναγραφή στην πρώτη σελίδα και στη θέση του Υποκειμένου/Υπόχρεου, της επωνυμίας της κοινωνίας, του ΑΦΜ της, της ΔΟΥ της έδρας και του Α/Α υποκαταστήματος. Στη δεύτερη σελίδα της δήλωσης και στη θέση των πωλητών αναγράφονται τα στοιχεία των κοινωνών (ΑΦΜ, επώνυμο, όνομα, κ.λ.π.).

Αγορά ιδιοκτησίας από μέλος

Εκτός από τις περιπτώσεις πώλησης διηρημένων ιδιοκτησιών από την κοινωνία που ανήγειρε οικοδομή, σε τρίτους αγοραστές, συχνές μπορεί να είναι και οι περιπτώσεις που κάποιο μέλος της κοινωνίας επιθυμεί να κρατήσει κάποιο διαμέρισμα για τον εαυτό του, οπότε αγοράζει τα ποσοστά των άλλων συγκυρίων. Στις περιπτώσεις αυτές για το ποσοστό του ακινήτου που ανήκει στο μέλος και το κρατά για τον εαυτό του, η κοινωνία οφείλει να αποδώσει φόρο για τη διενεργούμενη αυτοπαράδοση (άρθρο 7 παρ.2 περιπτ. γ΄- χρησιμοποίηση για σκοπό ξένο προς την άσκηση της επιχείρησης), ενώ ως προς το ποσοστό του ακινήτου που μεταβιβάζεται από το μέλος στο οποίο ανήκει προς το μέλος που αποκτά, η κοινωνία οφείλει να αποδώσει φόρο για την συντελούμενη παράδοση ακινήτου (άρθρο 6).

Παράδειγμα

Η κοινωνία Α-Β ανεγείρει οικοδομή σε ιδιόκτητο οικόπεδο, το οποίο ανήκει κατά 70% στον Α και κατά 30% στον Β. Από τα διαμερίσματα που κατασκευάζονται ο Α επιθυμεί να κρατήσει το Γ1 για τις στεγαστικές του ανάγκες. Για το 70% του ακινήτου που ανήκει στον Α, η κοινωνία θα υποβάλλει ειδική δήλωση για αυτοπαράδοση και θα καταβάλλει το φόρο με την περιοδική δήλωση της οικείας φορολογικής περιόδου (εγκύκλιος ΠΟΛ.1070/4.5.2006). Στην ειδική δήλωση για την αυτοπαράδοση, στην πρώτη σελίδα, ως υποκείμενο/υπόχρεο στο φόρο πρόσωπο αναγράφεται η κοινωνία, στη δεύτερη δε σελίδα στη θέση των πωλητών αναγράφεται η κοινωνία και στη θέση των αγοραστών το μέλος Α αυτής. Σε ότι αφορά το 30% του ακινήτου που ανήκει στον Β, η κοινωνία Α-Β θα υποβάλλει ειδική δήλωση ΦΠΑ για μεταβίβαση ακινήτου συμπληρώνοντας στην πρώτη σελίδα τα στοιχεία της κοινωνίας, ενώ στη δεύτερη σελίδα του εντύπου ως πωλητής αναγράφεται ο Β, κύριος του 30% του ακινήτου και ως αγοραστής ο Α.

Κοινοπραξία – δεν έχει νομική προσωπικότητα

Η κοινοπραξία είναι μια ιδιότυπη μορφή ένωσης επιτηδευματιών που συστήνεται για την επίτευξη συγκεκριμένου σκοπού, την πραγματοποίηση δηλ. ορισμένης πράξης. Η κοινοπραξία στερείται νομικής προσωπικότητας και συνεπώς δεν μπορεί να είναι υποκείμενο δικαιωμάτων και υποχρεώσεων. Κατά συνέπεια δεν μπορεί ποτέ να αποκτήσει κυριότητα, ούτε και να την μεταβιβάσει. Υποκείμενα δικαιωμάτων και υποχρεώσεων μπορούν να είναι μόνο τα φυσικά ή νομικά πρόσωπα που αποτελούν τα μέλη της κοινοπραξίας.

Η κοινοπραξία από τις διατάξεις του νόμου αντιμετωπίζεται ως ξεχωριστό από τα μέλη της πρόσωπο, έχει η ίδια υποχρέωση τήρησης βιβλίων και στοιχείων και αποτελεί πρόσωπο υποκείμενο στη φορολογία εισοδήματος. Επίσης και από τον ΦΠΑ η κοινοπραξία ως ένωση προσώπων εθεωρείτο πάντοτε υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο.
 

Κοινοπραξία–για ανέγερση οικοδομής επι αντιπαροχή

Συνηθισμένη στην πράξη είναι η σύσταση κοινοπραξίας για την ανέγερση οικοδομής επί αντιπαροχή.

Στην περίπτωση αυτή (όπως και σε κάθε περίπτωση αντιπαροχής), μεταξύ εργολήπτριας κοινοπραξίας και οικοπεδούχου συμφωνείται η εκτέλεση έργου στο οικόπεδο του δεύτερου και η αμοιβή της εργολήπτριας σε είδος (χιλιοστά επί του οικοπέδου). Καθώς όμως η κοινοπραξία, ως μη νομικό πρόσωπο, δεν μπορεί να αποκτήσει κυριότητα αλλά ούτε και να την μεταβιβάσει, η κυριότητα των ιδιοκτησιών μπορεί να μεταβιβαστεί μόνο από και προς τα μέλη της ως υποκείμενα δικαιωμάτων και υποχρεώσεων, προκειμένου να εξασφαλισθεί από την κοινοπραξία η είσπραξη του εργολαβικού της ανταλλάγματος.

Η κοινοπραξία που ασκεί τη δραστηριότητα ανέγερσης και πώλησης οικοδομών επί αντιπαροχή, αντιμετωπιζόμενη φορολογικά ως ξεχωριστό από τα μέλη της πρόσωπο, έχει η ίδια όλες τις σχετικές φορολογικές υποχρεώσεις, όπως δηλώσεις μεταβολών, τήρηση βιβλίου κοστολογίου, υποβολή εντύπων προϋπολογιστικού και απολογιστικού κόστους, υποβολή περιοδικών και εκκαθαριστικών δηλώσεων κ.λ.π. (άρθρα 36, 38 κ.λ.π.) παρά το γεγονός ότι οι παραδόσεις ακινήτων δεν συντελούνται από αυτήν αλλά από τα μέλη της, ως υποκείμενα των σχετικών δικαιωμάτων και υποχρεώσεων.

Επισημαίνεται ότι αυτό συμβαίνει μόνο την κοινοπραξία που κατασκευάζει ακίνητο με το σύστημα της αντιπαροχής.

Σημειώνεται επίσης ότι σε κάθε περίπτωση που μεταβιβάζονται από την κατασκευάστρια επιχείρηση, οι ιδιοκτησίες που αντιστοιχούν στα χιλιοστά του εργολαβικού ανταλλάγματος, προηγείται πραγματική ή πλασματική μεταβίβαση των χιλιοστών του οικοπέδου από τον οικοπεδούχο προς την κατασκευάστρια επιχείρηση και υποβάλλεται αντίστοιχη δήλωση υπαγόμενη σε ΦΜΑ, καθόσον πρόκειται για οικόπεδο. Στην συνέχεια υποβάλλεται η ειδική δήλωση ΦΠΑ για την μεταβίβαση της ιδιοκτησίας από την κατασκευάστρια προς τον τρίτο αγοραστή.

Κοινοπραξία - Συμπλήρωση ειδικής δήλωσης ΦΠΑ

Η συμπλήρωση της ειδικής δήλωσης ΦΠΑ, στις ανωτέρω περιπτώσεις, γίνεται με την αναγραφή στην πρώτη σελίδα και στη θέση του Υποκειμένου/Υπόχρεου, της επωνυμίας της κοινοπραξίας, του ΑΦΜ της, της ΔΟΥ της έδρας και του Α/Α υποκαταστήματος. Στη δεύτερη σελίδα της δήλωσης και στη θέση των πωλητών αναγράφονται τα στοιχεία των μελών της κοινοπραξίας (ΑΦΜ, επώνυμο, όνομα, κ.λ.π.).

Κοινοπραξία - Αγορά ιδιοκτησίας από μέλος

Εκτός από τις περιπτώσεις πώλησης διηρημένων ιδιοκτησιών σε τρίτους αγοραστές από την κοινοπραξία που ανήγειρε οικοδομή επί αντιπαροχή , συχνές μπορεί να είναι και οι περιπτώσεις που κάποιο μέλος της κοινοπραξίας επιθυμεί να κρατήσει κάποιο διαμέρισμα για τον εαυτό του, οπότε αγοράζει τα ποσοστά των υπολοίπων. Στις περιπτώσεις αυτές για το ποσοστό του ακινήτου που ανήκει στο μέλος και το κρατά για τον εαυτό του, η κοινοπραξία οφείλει να αποδώσει φόρο για τη διενεργούμενη αυτοπαράδοση (άρθρο 7 παρ.2 περιπτ. γ΄), ενώ ως προς το ποσοστό του ακινήτου που μεταβιβάζεται από το μέλος στο οποίο ανήκει προς το μέλος που αποκτά, η κοινοπραξία οφείλει να αποδώσει φόρο για την συντελούμενη παράδοση ακινήτου (άρθρο 6). Για την καλύτερη κατανόηση των ανωτέρω παρατίθεται το ακόλουθο παράδειγμα.
 

Κοινοπραξία - Παράδειγμα

Η κοινοπραξία Γ-Δ έχει αναλάβει την ανέγερση οικοδομής επί αντιπαροχή. Στην κοινοπραξία αυτή ο Γ συμμετέχει κατά 60% και ο Δ κατά 40%. Από τα διαμερίσματα που αντιστοιχούν στο εργολαβικό αντάλλαγμα της κοινοπραξίας, ο Γ επιθυμεί να κρατήσει το Ε2 για τις στεγαστικές του ανάγκες. Για το 60% του ακινήτου που αντιστοιχεί στον Γ ως εργολαβικό αντάλλαγμα, η κοινοπραξία Γ-Δ θα υποβάλλει ειδική δήλωση για αυτοπαράδοση και θα καταβάλλει το φόρο με την περιοδική δήλωση της οικείας φορολογικής περιόδου (Εγκύκλιος ΠΟΛ.1070/4.5.2006). Στην ειδική δήλωση για την αυτοπαράδοση, στην πρώτη σελίδα, ως υποκείμενο/υπόχρεο στο φόρο πρόσωπο αναγράφεται η κοινοπραξία, στη δεύτερη δε σελίδα στη θέση των πωλητών αναγράφεται η κοινοπραξία και στη θέση των αγοραστών το μέλος Γ αυτής. Σε ότι αφορά το 40% του ακινήτου που αντιστοιχεί στον Δ ως εργολαβικό αντάλλαγμα, η κοινοπραξία Γ-Δ θα υποβάλλει ειδική δήλωση ΦΠΑ για μεταβίβαση ακινήτου συμπληρώνοντας στην πρώτη σελίδα τα στοιχεία της κοινοπραξίας, όπως αναφέρεται παραπάνω για τη συμπλήρωση της ειδικής δήλωσης, ενώ στη δεύτερη σελίδα του εντύπου ως πωλητής αναγράφεται ο Δ δικαιούχος του 40% του εργολαβικού ανταλλάγματος και ως αγοραστής ο Γ.

Κοινοπραξία – Ιδιωτικά ή δημόσια έργα

Για τις κοινοπραξίες που εκτελούν ιδιωτικά ή δημόσια τεχνικά έργα ισχύουν οι διατάξεις του ΚΒΣ για την έκδοση φορολογικών στοιχείων.

Κοινοπραξία  ή κοινωνία ;

Σε περίπτωση που υπάρχει κοινό εμπράγματο δικαίωμα επί ακινήτου (π.χ. συγκυριότητα δύο ή περισσοτέρων ατόμων επί οικοπέδου) υφίσταται, όπως προαναφέρθηκε, εκ του νόμου κοινωνία του ΑΚ από το χρόνο απόκτησης του κοινού δικαιώματος την αγορά δηλαδή του οικοπέδου. Η κοινωνία, όπως προαναφέρθηκε, δύναται να ασκήσει την εκμετάλλευση του κοινού και να ανεγείρει οικοδομή προς πώληση. Συνεπώς δεν απαιτείται σύσταση κοινοπραξίας για την ανέγερση της οικοδομής και την πώληση των ιδιοκτησιών. Στην περίπτωση πάντως που συσταθεί κοινοπραξία από τους συγκυρίους του οικοπέδου, τότε αυτή ουσιαστικά παρέχει εργολαβία στους οικοπεδούχους (κοινωνία) για την οποία οφείλει, όπως και κάθε άλλη κοινοπραξία που εκτελεί ιδιωτικό έργο, να εφαρμόσει τις διατάξεις του ΚΒΣ σχετικά με την έκδοση στοιχείων και την τήρηση βιβλίων και δεν μπορεί να θεωρηθεί ως επιχείρηση κατασκευής οικοδομών προς πώληση αλλά ως επιχείρηση που εκτελεί εργολαβίες, με τις απορρέουσες από τον ΚΒΣ υποχρεώσεις.

                                     ΠΟΛ.1043/22-2-2008

                        Ν. 2859/7-11-2000  αρθρο 21 παρ.1   και άρθρα 6 και 7

Από τον Ορέστη Σειμένη φοροτεχνικό-συγγραφέα
Πηγή: Φορολογικά Νέα